Tijd voor nieuwe budgetten!
December: tijd om de laatste hand te leggen aan de begroting voor 2021 en de daaruit voortvloeiende budgetten. In veel organisaties een tijdrovende en voor velen vervelende bezigheid. Dus een aardig moment om in mijn maandelijkse blog eens aandacht te besteden aan dit bijzondere fenomeen.
Wat houdt budgetteren in?
Budgetteren is onderdeel van de ‘planning & control cyclus’, een cyclus die uit vijf stappen bestaat en die moet zorgen voor een planmatige aansturing van een organisatie. Deze vijf stappen zijn:
- Het vaststellen van doelstellingen. Doelstellingen op afdelingsniveau worden afgeleid van hoger opgelegde doelstellingen (bijvoorbeeld op het niveau van bedrijfsonderdelen). Die doelstellingen ontlenen hun inhoud aan weer hoger opgelegde doelstellingen (bijvoorbeeld divisieniveau). Uiteindelijk worden die laatstgenoemde doelstellingen weer afgeleid van doelstellingen uit de missie en strategie van de organisatie.
- Planning. Een plan is een samenhangend geheel van beslissingen over uit te voeren activiteiten. De uitvoering van activiteiten moet ervoor zorgen dat de doelstellingen worden bereikt. Een plan betreft meestal een overzichtelijke periode (bijvoorbeeld een jaar) of een project.
- De uitvoering. De uitvoering krijgt haar beslag in leidinggeven, motiveren van medewerkers, delegeren van taken, enzovoort.
- Monitoring. Tijdens de uitvoeringsfase wordt waargenomen wat er gebeurt. Deze waarnemingen worden gemeten en de meetresultaten worden vastgelegd in een geformaliseerd systeem: het voeren van een bedrijfsadministratie.
- Evaluatie. Aan het einde van een meestal korte periode (een maand, een kwartaal) is het goed om de uitvoering, zoals vastgelegd in de monitor, te evalueren en te toetsen aan het plan. Evaluatie omvat drie elementen. In de eerste plaats is dat een analyse van de meetresultaten en het koppelen aan het plan, waarmee gezocht wordt naar oorzaak-gevolgrelaties. In de tweede plaats is dat, op basis van de gevonden oorzaken, actie ondernemen (‘bijsturen’). In de derde plaats wordt het lopende plan eventueel aangepast, opdat het beleid kan worden uitgevoerd, gevolgd en beoordeeld op basis van het herziene plan (‘herplanning’).
In plaats van deze planning-en-control-cyclus wordt ook veel gebruik gemaakt van de ‘PDCA-cyclus’, ook wel de ‘Deming circle’ genoemd. De letters staan voor: Plan – Do – Check – Act.1 De planning-en-control-cyclus stelt hetzelfde voor, maar noemt een fase extra: het stellen van doelen.
Zowel in profit als de non-profit organisaties zijn doelstellingen te vertalen naar financiën. Zo kan er een bepaalde winstdoelstelling zijn, of moet er worden bezuinigd. Dit is een ‘top-down’-gebeuren. Dan is het logisch om in de planningsfase de voorgenomen activiteiten te ‘vertalen’ naar hun financiële effect. We spreken dan van een begroting. Dikwijls is dat een ‘bottom-up’-gebeuren. Na enige coördinatie en communicatie kunnen de begrotingen worden vastgesteld en taakstellend gemaakt: dan spreken we van een budget. Een budget is een taakstellende begroting.
De herkomst van het woord ‘budget’
Het werken met begrotingen is al bekend in de Romeinse tijd (753 v.Chr. – 476 n.Chr.). De Romeinen kenden het woord ‘bulga’. In de Franse tijd (eind 18e – begin 19e eeuw) bedacht men binnen de Franse rijksoverheid dat het handig was om eerst een begroting te maken van inkomsten en uitgaven voordat men aan de slag ging. Die begroting ging een ‘bougette’ heten. Een bougette is een leren tas of buidel waarin in die tijd door handelaren geld werd vervoerd. Nu ging het stuk papier in zo’n tas, de begroting, dus bougette heten. In Nederland vinden we dit nog steeds terug in de leren koffer die de Minister van Financiën gebruikt bij de jaarlijkse presentatie van de Rijksbegroting aan de Staten Generaal op de derde dinsdag in september.
In het begin van de 20ste eeuw werd deze wijze van planmatig werken met begrotingen overgenomen door het bedrijfsleven in de Verenigde Staten, waarbij het woord bougette werd verbasterd tot ‘budget’.
Centraal geleide planeconomie
Het werken met een planning & control cyclus met budgetten doet sterk denken aan een centraal geleide economie, ook wel planeconomie genoemd. In een centraal geleide economie worden door de top (het ‘centrale comité) de doelstellingen voor een komende planperiode opgelegd. Daarbinnen worden taakstellende deelplannen opgesteld, die veelal een hoeveelheid te produceren voedsel, materialen en producten betreffen. Door voortdurende monitoring wordt de voortgang van de uitvoering ten opzichte van het plan geëvalueerd en volgen bijstellingen en bij negatieve ontwikkelingen komen er sancties tegen betrokkenen. Kenmerk van een centraal geleide economie is daarmee de sturing op aanbod, in plaats van gericht op de vraag. Daarmee botst een centraal geleide economie met het tegenovergestelde: een markteconomie, waar vraag en aanbod elkaar vinden.
Het blijft vreemd om binnen een markteconomie, zoals wij die in ons deel van de wereld kennen, organisaties te vinden die intern via een centraal geleid systeem werken. Dat heeft ongetwijfeld invloed op het gedrag van managers.
Gedragsaspecten
Over de gevolgen van budgetsystemen op het menselijk gedrag is sinds de jaren ‘70 van de vorige eeuw veel onderzoek gedaan. Baanbrekend zijn de studies van de Britten Anthony Hopwood2 en David Otley3. Bij beide onderzoekers speelt voor het gedrag van managers de stijl van ‘afrekenen op budgetverantwoordelijkheid’ een grote rol. De gekozen prestatie-evaluatie stijlen onderscheiden zich van elkaar door de wijze waarop beloningen worden gekoppeld aan de mate van budgetrealisatie. Bij de budget constrained evaluatiestijl leidt realisatie van het budget tot beloning en het niet realiseren van het budget tot sanctie. Bij de profit conscious evaluatiestijl is de relatie minder significant. Bij een onderbouwde argumentatie van het niet kunnen realiseren van het budget kunnen managers toch de in het vooruitzicht gestelde beloning verwachten. Bij de non accounting evaluatiestijl is er geen verband tussen het realiseren van het budget en de beloning. Daar waar Hopwood zich bij zijn onderzoek vooral richtte op ‘cost centers’, richtte Otley zich juist op ‘profit centers. De gehanteerde evaluatiestijl blijkt een grote invloed te hebben op het gedrag van de budgethouder, bijvoorbeeld bij het opstellen en realiseren van budgetten. Vooral dankzij de bottom-up opstelling van begrotingen krijgen managers de neiging ‘speling’ in te bouwen (‘budgetary slack’), door kosten te overschatten of omzet en winst te onderschatten. Des te gemakkelijker wordt het om een budget te realiseren en daarmee sancties te voorkomen (budget constrained) of het voorkomen van een lastig gesprek te moeten voeren met een business controller (profit conscious). En bij een kostenbudget ontstaat de neiging om het budget ‘op te maken’ tegen het einde van het budgetjaar. Bij een omzet- of winstbudget kun je het rustig aan gaan doen op het moment dat je ‘targets’ zijn gerealiseerd. En het realiseren van een inmiddels lange tijd geleden opgesteld budget wordt belangrijker dan het inspelen op veranderingen in de markt. Dit alles komt niet ten goede aan de organisatie!
Tot slot
Het niet-functionele gedrag van budgethouders heeft al jaren geleden geleid tot discussie over het nut van budgetteren in organisaties. Vooral in profit organisaties speelt de gedachte om het tradionele budgetteringsmodel te vervangen door een combinatie van andere beheersingstechnieken, als rolling forecast, benchmarking, empowerment en balanced scorecard. De ‘Beyond Budgeting Round Table’ (BBRT) is een groep van denkers die probeert alternatieven te vinden.4 In het beyond budgeting model wordt het budgetteringsproces overgenomen door de genoemde beheersingstechnieken. De essentie van beyond budgeting is het veranderen van een centraal gestuurde organisatie in een gedecentraliseerde organisatie die uitgaat van een bottom up aansturing. En alhoewel er voorbeelden zijn van ondernemingen die zijn overgegaan op de beyond budgeting methodiek, blijft de traditionele tijdrovende manier van budgetteren nog wel even bestaan.
[1] Aan de PDCA-cyclus kleeft de naam van de Amerikaan William Edwards Deming. Deze heeft het idee echter ‘gekaapt’ van de natuurkundige Walter Shewhart, die het had over PDSA: Plan-Do-Study-Act.
[2] Hopwood, A.G. (1972). An empirical study of the role of accounting data in performance evaluation. Empirical Research in Accounting, 12, 156-182.
[3] Otley, D. (1978). Budget use and managerial performance. Journal of Accounting Research, 16, 122-149.
[4] In 1998 werd de BBRTopgericht door Jeremy Hope, Robin Fraser en Peter Bunce. Nadat zij het model verder ontwikkeld hadden werd het systeem ingevoerd door enkele grote ondernemingen zoals Aldi, Toyota en Southwest Airlines. Het model kan ook toegepast worden in non-profitorganisaties.